Gewerbesteuer: Ermittlung des Ermäßigungsbetrags bei der Einkom-mensteuer nach dem Meistbegünstigungsprinzip

27.06.2007 | § 35 Abs. 1 Nr. 1 EStG kompensiert die gewerbesteuerliche Belastung gewerblicher Einkünfte dadurch, dass das 1,8-fache des Gewerbesteuermessbetrags (Anrechnungsvolumen) auf die Einkommensteuer angerechnet wird, die anteilig auf die im zu versteuernden Einkommen enthaltenen gewerblichen Einkünfte entfällt (Ermäßigungshöchstbetrag). Ausgangsgröße für die Ermittlung des Ermäßigungshöchstbetrags sind die „gewerblichen Einkünfte“.

Bei der Berechnung des Ermäßigungshöchstbetrags nach § 35 Abs. 1 EStG sind nur die gewerblichen Einkünfte zu berücksichtigen, die im zu versteuernden Einkommen enthalten sind. Bereits aus dem Wortlaut von § 35 EStG ergibt sich, dass für die Berechnung des Ermäßigungshöchstbetrags ein horizontaler Verlustausgleich zwischen gewerblichen Einkünften durchzuführen ist. Die danach noch verbleibenden gewerblichen Einkünfte sind noch um negative nicht gewerbliche Einkünfte zu kürzen (vertikaler Verlustausgleich).

In welcher Reihenfolge der Verlustausgleich bei zusammenveranlagten Ehegatten durchzuführen ist, war bislang umstritten. Werden die Ehegatten getrennt voneinander betrachtet, hätte dies zur Folge, dass das Ermäßigungspotential in voller Höhe ausfallen kann, sofern bei demjenigen Ehegatten, welcher gewerbliche Einkünfte erzielt, in gleicher Höhe negative nicht gewerbliche Einkünfte anfallen. Das BMF-Schreiben vom 15. Mai 2002 (Az. IV A 5 – S2296a – 16/02) sieht für diesen Fall die ungünstigere getrennte Ermittlung für jeden Ehegatten vor. Der BFH lehnt diese Auffassung ab und spricht sich in seinem Urteil vom 27. September 2006 (Az. X R 25/04) für die Anwendung des sog. „Meistbegünstigungsprinzip“ aus. Demnach sind bei zusammenveranlagten Ehegatten negative Einkünfte des einen Ehegatten vorrangig mit nicht nach § 35 EStG begünstigten positiven Einkünften des anderen Ehegatten zu verrechnen. Nur wenn diese positiven Einkünfte nicht zur Verrechnung mit den negativen Einkünften des anderen Ehegatten ausreichen, sind dessen gewerbliche Einkünfte zur Verrechnung heranzuziehen, mit der Folge, dass der Ermäßigungsbetrag sich verringert.